Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 26 июня 2023 г.

Собственные ОС: учет своего ремонта и улучшений от бывшего арендатора

В нашем журнале уже публиковались статьи, посвященные отражению в бухучете капремонта и техобслуживания:

2022, № 11; 2022, № 11

Учет приобретенных ОС, которым требуется ремонт

Малое предприятие на ОСН. Купили подержанные танк-контейнеры и отремонтировали их перед тем, как начать использовать (они были в плохом состоянии). Можно ли сначала принять контейнеры к бухучету как основные средства, начать их амортизацию, а потом отразить ремонт как текущие затраты?

— В бухучете первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, которые сделаны до признания объекта ОС в бухучетеп. 12 ФСБУ 6/2020. На счете 08 должны фигурировать затраты на приобретение ОС и доведение их до состояния, пригодного к использованиюп. 5 ФСБУ 26/2020.

В вашем случае затраты на ремонт и есть затраты, которые необходимы для того, чтобы танк-контейнеры можно было использовать для предназначенных целей.

Поэтому если без указанного ремонта нельзя было использовать приобретенные ОС по назначению, то стоимость такого ремонта должна быть учтена в составе первоначальной стоимости ваших ОС.

Если бы вы сначала ввели ОС в эксплуатацию, а потом сделали некапитальный ремонт, то можно было бы его стоимость списать как самостоятельные текущие расходы.

Ремонт сложного оборудования: учет зависит от многих факторов

У нас есть много дорогостоящего и сложного оборудования. Приобретаем для плановой замены блоки (это части оборудования). Они тоже дорогие — стоят 500 тыс. руб. Запланированный срок службы у одних блоков — 1,5 года, учтены у нас как отдельные объекты ОС (из-за разного срока службы блока и оборудования в целом). У других блоков срок службы — 10 месяцев, они учтены в составе самого оборудования. Но иногда из-за аварийных ситуаций приходится менять и те и другие блоки чаще — к примеру, раз в полгода. Как нам учитывать такую замену в бухучете: как отдельные ОС или как текущие расходы?

— Если у блоков и оборудования существенно различаются сроки полезного использования и их стоимость, вы правильно определили, что блок, срок службы которого превышает 12 месяцев, нужно учитывать в качестве самостоятельного объекта ОС. В таком случае расходы на замену частей сложных ОС — это капвложенияподп. «ж» п. 5 ФСБУ 26/2020; п. 24 ФСБУ 6/2020; пп. 43—49, 70 МСФО (IAS) 16.

Поэтому новый дорогостоящий блок, пришедший на замену старому (учтенному как самостоятельное ОС), также можно учесть как самостоятельный объект ОС в обычном порядке. А старый сломавшийся блок, не проработавший должного срока, надо списать на дату поломки. В прочих расходах будет признана такая разница: остаточная стоимость блока плюс затраты на его выбытие минус стоимость ценностей, полученных при выбытии блока.

Такой подход не исказит ваш бухучет: хотя ремонт (замена блока) и сделан ранее запланированного времени, есть основания считать, что новый блок прослужит запланированные 1,5 года. В бухучете будут капитализированы затраты на новый блок, а в текущие расходы пойдет только часть стоимости старого блока, оставшаяся недоамортизированной на дату поломки.

Перейдем теперь к бухучету блоков со сроком службы 10 месяцев. Поскольку их СПИ изначально не более 12 месяцев, такие блоки нельзя учитывать в качестве отдельных ОС. В этой ситуации надо определять, насколько сумма затрат на ремонт существенна по стоимости, а также брать в расчет плановость ремонта и межремонтный интервал.

Только если ремонт был существенный по сумме и плановый (причем межремонтный период — более 12 месяцев), надо отразить в бухучете капвложения в основное средство на счете 08. Причем сам ремонт может подразумевать замену нескольких «недолгоиграющих» блоков и другие затраты. После завершения такого существенного ремонта на счете 01 надо отразить новое ОС со своим СПИ, равным периоду до следующего капремонтап. 10 ФСБУ 6/2020; Письма Минфина от 15.04.2022 № 07-01-07/33521; ФНС от 19.04.2022 № СД-4-21/4767@.

В случае когда проводится не плановый ремонт оборудования, а связанный с аварией, затраты на него учитываются как текущие расходы. Причем признавать их лучше в прочих расходах, а не в себестоимости продукции (как и иные расходы от аварий и чрезвычайных ситуаций). И лишь когда в процессе непланового ремонта улучшаются нормативные показатели функционирования имеющегося ОС (к примеру, продлевается его СПИ), связанные с этим затраты нужно капитализироватьподп. «в», «д» п. 16, подп. «а», «ж» п. 5 ФСБУ 26/2020; п. 26 ФСБУ 5/2019; Информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-28.

Возврат ОС с улучшениями: учет у арендодателя

Как арендодателю учесть то, что арендатор за свой счет сделал неотделимые улучшения в арендованное им ОС — реконструкцию и дооборудование? Мы (арендодатель) согласие свое давали, но возмещать ничего не будем. Следовательно, по окончании срока аренды такое ОС будет получено нами от арендатора уже в отремонтированном и дооборудованном виде. Как это отразить в бухучете и для целей расчета налога на прибыль?

— Пока объект в аренде, неотделимые улучшения арендатора в него никак не отражаются у арендодателя: ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

А при возврате арендованного ОС получается, что неотделимые улучшения в него переходят от арендатора к арендодателю. Однако стоимость таких неотделимых улучшений не нужно отражать для целей налогообложения прибыли:

•ни в доходах — это прямо указано в НК РФподп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ;

•ни в расходах — ведь улучшения арендодатель получил бесплатно.

В бухучете надо будет показать прочий доход в виде стоимости полученных бесплатных для арендодателя улучшений. Но только в том случае, если они имеют для него ценность, то есть принесут экономическую выгоду. Ведь когда нет экономической выгоды — нет и актива. При определении стоимости надо ориентироваться на справедливую стоимость (в большинстве случаев — рыночную).

Но такой доход признается в бухучете не сразу, а по мере начисления амортизации полученных улучшений. Причем сами неотделимые улучшения могут быть учтены в качестве отдельных объектов ОС либо в качестве части имеющегося ОС (то есть они могут увеличить стоимость ОС после его возврата от арендатора).